• если здесь ответственные лица ведут бухучёт, осуществляют учёт управленческий за вычетом подготовки к проведению консолидированной отчётности, занимаются делопроизводством.
• если здесь ведётся оперативное управление кадровой работой.
В то же время, п. 4 ст. 246.2 Налогового кодекса РФ содержат требования, в соответствии с которыми иностранная организация даже при наличии вышеперечисленных признаков не может считаться российским резидентом в тех случаях, когда коммерческая деятельность компании проводится квалифицированными кадрами и активами, дислоцированными на территории государства, являющегося постоянным местонахождением этой организации. Плюс наличие соглашения об исключении двойного налогообложения между этим государством и Российской Федерацией и предоставление тому документального подтверждения.
В связи с этим возникают вопросы, ответы на которые пока дать невозможно. Какому органу власти должна предоставлять зарубежная компания обозначенные выше доказательства? Если же эти доказательства кого-то в России не удовлетворят. то каким образом можно принудить иностранный хозяйствующий субъект возложить на себя бремя российского резидента? Что делать, если в международном договоре РФ уже содержится иное определение налогового резидента, чем в указанных выше статьях Налогового кодекса? Как быть с приоритетом международных договоров, заключённых Россией, над нормами внутреннего законодательства (см. ст. 7 НК РФ)?
П. 3 ст. 25.13 НК РФ содержит следующие признаки контролирующего лица иностранной организации:
• это лицо, доля участия которого превышает 25 %;
• это лицо, доля участия которого (для лиц физических совокупно с супругами и несовершеннолетними детьми) превышает 10 % при условии, что доля участия всех российских резидентов превышает 50 %.
Однако закон установил годичный переходный период. И поэтому до 2016 года контролирующим будет признаваться только лицо, чья доля превышает 50 %. То есть в тех случаях, когда, к примеру, оффшорная компания учреждается двумя российскими налоговыми резидентами в равной пропорции участия – ни один из них не является с точки зрения закона управляющим лицом. Следовательно, такая компания не признаётся КИК, и налоги от её деятельности платить в российскую казну не требуется.
Но п. 5 ст. 25.13 НК РФ устанавливает дополнительный критерий, при наличии которого лицо может быть признано контролирующим. Это наличие влияния на организацию, не являющуюся юридическим лицом, при вынесении решений, которые затрагивают распределение прибыли от её деятельности. Наличие такого влияния будет признано, например, при наличии договора по управлению деятельностью организации.
Правила налогообложения
Итак, зарубежная компания признаётся российским законом КИК. Значит, в российские налоговые органы её следует задекларировать в этом качестве и представить соответствующую налоговую отчётность такой организации. Прибыль, которая получена от деятельности КИК, следует включать в состав дохода контролирующего её деятельность лица. При этом должны соблюдаться положения глав 23, 25 НК РФ о соответствии уровня налогообложения доле участия лица в деятельности КИК.
Π. 1 ст. 309.1 НК РФ закрепляет два способа расчёта подлежащей налогообложению прибыли КИК. В тех случаях, когда КИК находится на территории государства, которое имеет соглашение об исключении двойного налогообложения с Россией, прибыль компании устанавливается по данным подтверждённой аудиторской проверкой финансовой отчётности (как этого требует закон страны местоположения компании).
Если же соответствующий международный договор отсутствует – прибыль компании определяется нормами гл. 25 НК РФ. В п. 2 ст. 309.1 НК РФ по этому поводу говорится следующее: прибыль рассчитывается на основании «иных документов». Главное, чтобы они позволяли определить эту самую прибыль в точной сумме.
Ставка налога на прибыль при этом составляет стандартные 20 %. То же с НДФЛ; 13 %. При этом налогоплательщику предоставляется право зачёта налогов той страны местонахождения компании, а также налоги, которые были уплачены представительствами компании в России (см. п. 11 ст. 309.1 НК РФ).
В то же время не следует думать, что КИК в любом случае будет платить налог на свою прибыль в России. В п. 7 ст. 25.15 НК РФ указано, что для этого необходимо превысить предельные значения прибыли, рассчитанной в соответствии с требованиями ст. 309.1 НК РФ. В 2015 году планка минимальной прибыли установлена на уровне 50 млн. рублей, на 2016 год она снижена до 30 млн.
Кроме того, п. 7 ст. 25.13 НК РФ содержит ещё ряд случаев, когда КИК не обязаны платить налог на свою прибыль в России.
Обозначим наиболее актуальные ситуации:
• КИК зарегистрирована в стране, имеющей договор с Россией по вопросам налогообложения и гарантирующей обмен надлежащей информацией (перечень территорий, которые не обеспечивают обмен с Россией подобной информацией, можно узнать из Приказа Минфина РФ от 13.11.07 № 108н);
• эффективная ставка налогообложения по доходам конкретной компании как минимум 75 % средневзвешенной ставки;
• пассивные доходы КИК находятся в пределах 20 % в общем объёме доходов компании.
Кстати: средневзвешенная ставка представляет собой частное от деления суммы налога на прибыль КИК, которую компания платила бы в России, на всю сумму этих доходов. Напомню, что общая ставка налога на прибыль в России составляет 20 %, а по дивидендам – 13 %. Отсюда возможны разные показатели средневзвешенной ставки. А эффективная ставка – то же самое, но по законам страны местопребывания КИК.
Вы можете сами посмотреть, какие варианты налогообложения возникают в зависимости от законодательства страны местопребывания КИК, размера прибыли и её доли (от дивидендов и на общих основаниях). Для справки: на Кипре ставка налога на прибыль при предоставлении услуг составляет 12,5 %, а на дивиденды – 0 %. Предположим, ваша компания получила прибыль 60 млн. руб. Считайте, смотрите, сравнивайте. Прикиньте вариант: какую долю прибыли КИК получила от оказания услуг, а какую – на дивиденды. Сразу скажу: в подавляющем большинстве случаев кипрская компания не будет освобождена от уплаты налога на прибыль в России. Так что лучше или не Кипр, или – не КИК.
Вообще любой европейский холдинг под контролем российского резидента, когда он получает большую часть доходов в виде дивидендов (если страна местопребывания КИК освобождает от уплаты налога на прибыль такого вида), будет обязан платить в России налог на прибыль в полном объёме. Поэтому вывод капитала в оффшоры на подобных условиях становится не столь привлекательным, как это было до сих пор.
Ещё один вариант – явное преобладание в структуре доходов КИК активных доходов (от 80 % и выше). Отметим, что различие активных доходов от пассивных для КИК проводится на основании положений ст. 309.1 НК РФ. В соответствии с международными стандартами под пассивными доходами подразумеваются доходы типичного рантье: от сдачи недвижимости, проценты от ценных бумаг, портфельных инвестиций. Однако российское налоговое законодательство почему-то включает в этот ряд и доходы многих видов торговли, рекламы, лизинга.
